Beneficios en el IGV de La Actividad de Turismo

1) Introducción

El turismo constituye una importante fuente de recursos de cualquier país. De dicha actividad se benefician los establecimientos de hospedaje que prestan albergue a los turistas, los restaurantes, los fabricantes de artesanías, los productores de telares oriundos del Perú, etc.

En los últimos años, la actividad turística en nuestro país se ha incrementado. Sin embargo, nos falta mucho para llegar al nivel de España o Francia que reciben entre 50 a 70 millones de turistas al año. Por ello es que nuestro Estado Peruano viene manteniendo una política de promoción en este importante sector de la economía nacional, entre los cuales se encuentran los beneficios en materia del IGV que vienen a ser el objeto del presente trabajo.

2) Beneficios en el IGV

La normativa del IGV (Decreto Supremo Nº 055-99-EF) considera en su artículo 33º a las actividades calificadas como exportación (sea de bienes o de servicios) como inafectas del IGV. No obstante, su artículo 34º concede un beneficio adicional, consistente en otorgar el saldo a favor del exportador (cuyo mecanismo es en un primer momento, similar al del crédito fiscal) por aquellas adquisiciones de bienes y servicios que desembocan en exportaciones para efectos del IGV.

Por tal motivo es que doctrinariamente, se ha opinado que las exportaciones se encuentran gravadas con el IGV pero a una tasa del 0%, a fin de cumplir con el requisito sustancial que el artículo 18º del TUO de la Ley de IGV (LIGV en adelante) condiciona para el goce del crédito fiscal, consistente en que las adquisiciones afectas al IGV se destinen a su vez a operaciones gravadas con este mismo impuesto.

2.1) Servicios de hospedaje a sujetos no domiciliados.

El artículo 33º numeral 4) de la LIGV considera como exportación a efectos del IGV a “La prestación de servicios de hospedaje, incluyendo la alimentación, a sujetos no domiciliados, en forma individual o a través de un paquete turístico, por el periodo de su permanencia, no mayor de 60 días por cada ingreso al país, requiriéndose la presentación de la Tarjeta Andina de Migración- TAM, así como del pasaporte, salvoconducto o Documento Nacional de Identidad que de conformidad con los Tratados Internacionales celebrados por el Perú sea válido para ingresar al país, de acuerdo a las condiciones, registros, requisitos y procedimientos que se establezcan en el Reglamento, aprobado mediante Decreto Supremo refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas, previa opinión técnica de la SUNAT”.

Son varios los requisitos que deben cumplirse para considerar a la prestación de servicios de hospedaje y alimentación en territorio nacional (que en sentido técnico no da lugar a una exportación, ya que ambos servicios son consumidos en su integridad en territorio peruano), como exportación en los términos del IGV:

a) Debe ser brindado por un establecimiento de hospedaje que cumpla los requisitos del Decreto Supremo Nº 029-2004-MINCETUR.

El Decreto Supremo Nº 122-2001-EF, a través del cual se dictan las normas para la aplicación del beneficio tributario a establecimientos de hospedaje que brinden servicios a sujetos no domiciliados, define en su artículo 1º inciso e) como establecimiento de hospedaje a “Aquel establecimiento destinado a prestar habitualmente servicios de alojamiento no permanente, a que se refiere el inciso b) del artículo 2º del Reglamento de Establecimientos de Hospedaje, aprobado por Decreto Supremo Nº 023-2001-ITINCI”.

El Decreto Supremo Nº 023-2001-ITINCI ha sido derogado por el artículo 2º del Decreto Supremo Nº 029-2004-MINCETUR, constituyendo este último el nuevo Reglamento de Establecimientos de Hospedaje. El artículo 2º del Decreto Supremo Nº 029-2004-MINCETUR realiza la siguiente clasificación a los establecimientos de hospedaje:

Clase Categoría

Hotel

Apart-Hotel

Hostal

Resort

Ecolodge

Albergue Una a cinco estrellas

Tres a cinco estrellas

Una a tres estrellas

Tres a cinco estrellas

De esta manera, si una persona natural alberga en su domicilio a 2 turistas extranjeros, el referido servicio no calificará como exportación en los términos del IGV, sino que se deberá necesariamente cumplir con los lineamientos del Decreto Supremo Nº 029-2004-MINCETUR (por ejemplo, en el caso de hostales debe contar al menos con 6 habitaciones, y en el caso de albergues cumplir con los requisitos del Anexo 6 de la anotada norma).

b) Solamente están incluidos los servicios de alimentación y hospedaje.

El artículo 1713º del Código Civil estipula que “Por el hospedaje, el hospedante se obliga a prestar al huésped albergue y, adicionalmente, alimentación y otros servicios que contemplan la ley y los usos, a cambio de una retribución”.

No obstante lo anterior, el artículo 1º inciso f) del Decreto Supremo Nº 122-2001-EF conceptúa bajo un enfoque tributario al servicio de hospedaje como “El servicio de alojamiento prestado por el establecimiento de hospedaje destinado al sujeto no domiciliado que pernocte en dicho local, sin incluir otros servicios complementarios, excepto la alimentación”

De esta forma, si bien es cierto que civilmente un establecimiento de hospedaje puede brindar a los turistas no domiciliados otros servicios adicionales a los de alimentación (transporte, visitas a museos, o guías de turismo, por ejemplo); desde una óptica tributaria, la exportación del IGV únicamente abarca a los servicios de hospedaje y alimentación, encontrándose los demás servicios gravados con este impuesto (tal como quedó plasmado en la RTF Nº 11362-4-2007).

c) El periodo de permanencia de los turistas no domiciliados no puede exceder de 60 días por cada ingreso al país.

El Decreto Legislativo Nº 919, incluyó el numeral 4) del artículo 33º de la LIGV a partir del 01 de julio de 2001, considerando como exportación a “La prestación de servicios de hospedaje, incluyendo la alimentación, a sujetos no domiciliados, en forma individual o a través de un paquete turístico, por el periodo de su permanencia, no mayor de 60 días, requiriéndose la presentación del pasaporte correspondiente…”

Empero, el artículo 2º del Decreto Supremo Nº 200-2001-EF (que modificó el artículo 5º del Decreto Supremo Nº 122-2001-EF a partir del 03 de octubre de 2001) estatuía que “A fin que el establecimiento de hospedaje determine que el servicio que presta debe ser considerado exportación de servicios conforme al artículo 1º del Decreto, deberá verificarse que a la fecha en que se brinda el servicio a la persona no domiciliada, la permanencia de ésta en el país no exceda de 60 días calendario en el año en curso, ya sea en forma continuada o fraccionada”. Y siguiendo la misma tónica, el artículo 4º del Decreto Supremo Nº 200-2001-EF (que sustituye el artículo 8º del Decreto Supremo Nº 122-2001-EF) establecía que “Los establecimientos de hospedaje considerarán como exportación los servicios de hospedaje y alimentación brindados en un lapso máximo de 60 días calendarios, acumulados dentro del año en curso, a sujetos no domiciliados, durante su permanencia en el país en forma individual y/o a través de paquetes turísticos. Los servicios prestados durante la permanencia una vez vencido el plazo antes mencionado no se considerarán exportación”.

Como se puede apreciar, una norma reglamentaria, en este caso el Decreto Supremo Nº 200-2001-EF, había modificado el tenor que el Decreto Legislativo Nº 919 le había impuesto al numeral 4) del artículo 33º de la LIGV, introduciendo un nuevo requisito no contemplado en la anotada norma legal para la consideración como exportación de los servicios de hospedaje, lo cual contravenía abiertamente el artículo 118º inciso 8) de la Carta Magna, que justamente prohíbe al Poder Ejecutivo la desnaturalización de las leyes mediante la potestad reglamentaria .

Afortunadamente, el artículo 1º de la Ley Nº 28780 ha modificado a partir del 14 de julio de 2006 el artículo 33º numeral 4) de la LIGV, correspondiéndole desde entonces el siguiente texto: “Se considera exportación la prestación de los servicios de hospedaje, incluyendo la alimentación, a sujetos no domiciliados, en forma individual o a través de un paquete turístico, por el periodo de su permanencia, no mayor de 60 días por cada ingreso al país…”. Por ende, debe entenderse que los artículos 1º y 4º del Decreto Supremo Nº 200-2001-EF (que supeditaban la exportación de servicios a que el turista no domiciliado radique menos de 60 días calendarios en un año), han quedado derogados implícitamente desde la entrada en vigencia de la Ley Nº 28780.

d) Se requiere la presentación de la Tarjeta Andina de Migración-TAM, así como del pasaporte, salvoconducto o Documento Nacional de Identidad que de conformidad con los tratados internacionales celebrados por el Perú sea válido para ingresar al país.

El artículo 1º del Decreto Legislativo Nº 919 requería que el turista no domiciliado presente al establecimiento de hospedaje el pasaporte correspondiente a fin de considerar como exportación los servicios el hospedaje y la alimentación.

Sin embargo, dicha disposición chocaba frontalmente con los acontecimientos producidos en el Perú, ya que la Decisión 503 de la Comunidad Andina (integrada actualmente por Perú, Colombia, Bolivia y Ecuador), expedida el 22 de junio de 2001 (y vigente a partir del 01 de enero de 2002), establecía que los ciudadanos de sus países miembros pueden circular libremente como turistas en cualquier otro país miembro, mediante la sola presentación de sus documentos nacionales de identidad. Cabe agregar que el artículo 4º de la Decisión 503 de la CAN exige como única formalidad, que se presente a las autoridades migratorias del país miembro receptor la Tarjeta Andina de Migración (TAM), que debe contener el tiempo de permanencia autorizado.

Por ello es que el artículo 1º de la Ley Nº 28780 ha modificado el artículo 33º numeral 4) de la LIGV, desde el 14 de julio de 2006, a fin que los establecimientos de hospedaje exijan a los turistas no domiciliados que pertenezcan a los países miembros de la CAN la presentación de la Tarjeta Andina de Migración, y además alguno de los siguientes tres documentos: pasaporte, salvoconducto, o documento nacional de identidad.

En caso que el turista no domiciliado no pertenezca a alguno de los países de la Comunidad Andina, solamente será necesaria la exhibición del pasaporte que contenga la visa de turista para que el establecimiento de hospedaje pueda ejercer el saldo a favor del exportador por los servicios de hospedaje y alimentación.

e) Los servicios de hospedaje y alimentación a sujetos no domiciliados pueden ser prestados por los establecimientos de hospedaje formando parte de un paquete turístico.

Ello se desprende del enunciado del artículo 33º numeral 4) de la LIGV. Para ello, el artículo 1º inciso h) del Decreto Supremo Nº 122-2001-EF define al paquete turístico como “El conjunto de servicios turísticos coordinados, reunidos, conducidos y organizados por agencias de viaje y turismo domiciliadas en el país y que sean utilizados en el país por sujetos no domiciliados”.

Sobre el particular, cabe resaltar que no todos los servicios que se encuentren comprendidos dentro del paquete turístico (como pueden ser los servicios de guiado turístico, transporte, visitas a muesos) gozarán del tratamiento benéfico dispensado a la exportación de servicios, sino los servicios de alimentación y hospedaje brindados por establecimientos de hospedaje domiciliados, conforme se puede verificar del contenido del artículo 9º del Decreto Supremo Nº 122-2001-EF.

f) Otras formalidades

• Acorde al artículo 3º del Decreto Supremo Nº 122-2001-EF, los establecimientos de hospedaje se encuentran obligados a inscribirse en el Registro Especial de Establecimientos de Hospedaje a cargo de la SUNAT, a fin de gozar de los beneficios en el IGV. Mediante la Resolución de Superintendencia Nº 082-2001/SUNAT se ha regulado el procedimiento y los requisitos para la inscripción en anotado Registro.

• Los establecimientos de hospedaje emitirán a los sujetos no domiciliados o a las agencias de viaje y turismo (en caso que la contratación obedezca a un paquete turístico) la factura correspondiente en la cual se consigne la leyenda “Exportación de Servicios- Decreto Legislativo Nº 919”, consignándose en ella solamente los servicios materia de beneficio (según el artículo 6º del Decreto Supremo Nº 122-2001-EF). Los requisitos de información del comprobante de pago y del documento auxiliar denominado “detalle de consumo” se encuentran consignados en la Resolución de Superintendencia Nº 093-2002/SUNAT (que ha sido modificado parcialmente por la Resolución de Superintendencia Nº 136-2002/SUNAT).

• De conformidad con el artículo 7º del Decreto Supremo Nº 122-2001-EF, a fin de sustentar la prestación de los servicios de hospedaje y alimentación, el establecimiento de hospedaje debe presentar a la SUNAT las fojas o fichas a que se refiere el Reglamento de Establecimientos de Hospedaje (Decreto Supremo Nº 029-2004-MINCETUR), correspondientes a los sujetos no domiciliados a quienes se brindará los servicios. Se debe agregar que el Anexo 2 de la Resolución de Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT ha prescrito como plazo máximo de atraso del Registro de Huéspedes los 10 días hábiles desde el primer día hábil del mes siguiente a aquel en que se recepcione el comprobante de pago respectivo.

2.2) Servicios de mediación y/u organización de servicios turísticos prestados por operadores turísticos domiciliados en el país a favor de agencias u operadores turísticos domiciliados en el exterior.

Dentro de las operaciones consideradas como exportación de servicios en el Apéndice V de la LIGV, encontramos en su numeral 10) a “Los servicios de mediación y/u organización de servicios turísticos prestados por operadores turísticos domiciliados en el país a favor de agencias u operadores turísticos domiciliados en el exterior”.

Como se puede observar, solamente constituyen exportación de servicios la mediación y/u organización. En la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 11362-4-2007 se ha definido a la organización como “el acto de establecer o lograr algo para un fin, coordinando las personas y los medios adecuados”, mientras que la mediación es caracterizada como “el acto de llegar a la mitad de algo/interceder o rogar por alguien/existir o estar en medio de otra”. Por ello es que la mencionada resolución concluyó como sigue: “Los servicios de mediación y/u organización prestados por la recurrente están referidos a las actividades realizadas por ésta a fin de conformar los paquetes turísticos a ser prestados a los operadores del exterior, por lo que no pueden incluir a servicios distintos como los de alimentación, hospedaje y transporte, los cuales no gozan del beneficio de ser considerado exportación de servicios para la agencia de viajes”.

Del mismo modo, si un operador turístico domiciliado pretende aplicar el tratamiento como exportación de servicios que concede la legislación del IGV respecto de la mediación efectuada a un operador turístico no domiciliado, debe demostrarse que se está realizando gestiones en territorio nacional precisamente por cuenta y a nombre de dicho sujeto no domiciliado. Por ello es que la RTF Nº 10031-3-2007 se pronunció de la siguiente manera: “Si bien la recurrente alega que contrata por cuenta de los operadores no domiciliados, no ha acreditado con documentación sustentatoria las remesas que alega haber recibido del exterior y las liquidaciones efectuadas a estos operadores en las que se detalle los montos recibidos y los gastos incurridos por cuenta de ellos, no obstante haber sido requerida expresamente. Asimismo, no ha adjuntado los contratos celebrados con los operadores no domiciliados que sustenten la mediación, los documentos que sustenten rendiciones de cuenta, ni los depósitos efectuados por los operadores no domiciliados por concepto de las comisiones abonadas, por lo que no tiene la calidad de mediadora u organizadora de servicios turísticos”.

Finalmente, hay que tener en consideración que todos los servicios comprendidos en el Apéndice V de la LIGV (dentro de los cuales se encuentran los servicios de mediación y/u organización de servicios turísticos prestados por operadores turísticos domiciliados en el país a favor de agencias u operadores turísticos domiciliados en el exterior) deben cumplir concurrentemente los requisitos que indica el artículo 9º inciso 1) del Reglamento de la Ley de IGV para ser considerados exportación de servicios, a saber: i) Deben ser prestados a título oneroso, lo que debe demostrarse con el comprobante de pago que corresponda, emitido de acuerdo con el Reglamento de la materia y anotado en el Registro de Ventas e Ingresos, ii) El exportador debe ser una persona domiciliada en el país, iii) El usuario o beneficiario del servicio sea una persona no domiciliada en el país, iv) El uso, explotación o el aprovechamiento de los servicios por parte del no domiciliado deben realizarse íntegramente en el extranjero. Cabe agregar que en caso que se incumpla cualquiera de los requisitos antes mencionados, la operación será considerada como un servicio afecto al IGV.

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